ASC 842 x IFRS 16 - Leasing

O material abaixo foi extraído do Livro USGAAP: Principais Diferenças com as Normas Internacionais e Brasileiras de Contabilidade (Portuguese Edition), disponível exclusivamente na Amazon:

ARRENDAMENTO MERCANTIL (LEASING)

Originalmente o IASB e o FASB possuíam projetos de convergência nesta temática, contudo os esforços conjuntos não resultaram na publicação conjunta de uma norma consolidada. Dessa forma existem diferenças que ficaram acentuadas com a publicação das normas IFRS 16 e o ASC 842.

A principal diferença entre as normas do FASB e IASB está na classificação das operações. Em USGAAP continua a existir o conceito de leasing financeiro e leasing operacional e em IFRS não existe mais tai distinção, e todo o contrato de arrendamento será tratado de forma similar ao tratamento leasing financeiro em USGAAP, que consiste na contabilização de um ativo e um passivo, referente ao contrato.

Em US GAAP um leasing é considerado financeiro se atender qualquer um dos critérios abaixo:

· Até o final do contrato a propriedade do ativo subjacente é transferida ao locatário.

· O arrendamento concede ao locatário uma opção de compra do ativo subjacente que o arrendatário é razoavelmente certo de se exercitar.

· O prazo da locação é para a maior parte da vida econômica remanescente da ativo subjacente. Exceto se se a data de início do arrendamento iniciar perto do fim da vida económica do ativo subjacente.

· O valor presente da soma dos pagamentos previstos no contrato é substancialmente igual ou superior a todo o valor justo do ativo subjacente.

· O ativo subjacente é de natureza tão especializada que se espera que não tenha uso alternativo ao locador no final do prazo da locação.

Apesar da diferença de classificação ambos os padrões acarretarão na contabilização de ativos e passivos relacionados ao Leasing nos arrendatários, independentemente da classificação.

Inicialmente, em ambos os padrões o ativo inicial de direito de uso e o passivo de arrendamento serão mensurados com base no valor presente dos pagamentos do arrendamento, usando a taxa de juros implícita no arrendamento.

A taxa de juros implícita no arrendamento é a taxa de juros que faz com que o valor presente dos pagamentos do arrendamento e do valor residual não garantido seja igual à soma do valor justo do ativo subjacente e de quaisquer custos diretos iniciais do arrendador

Caso a taxa implícita não possa ser utilizada deverá ser aplicada a taxa incremental sobre empréstimo do arrendatário. A definição de taxa de empréstimo incremental é diferente em IFRS do e US GAAP.

Em IFRS a taxa incremental sobre empréstimo do arrendatário é a taxa de juros que o arrendatário teria que pagar ao pedir emprestado, por prazo semelhante e com garantia semelhante, os recursos necessários para obter o ativo com valor similar ao ativo de direito de uso em ambiente econômico similar.

Em US GAAP o conceito é mais geral, de uma taxa colateralizada (ou seja, taxa para um empréstimo com garantias) por um valor igual aos pagamentos do arrendamento.

O fato do ASC 842 ainda aplicar o conceito de arrendamentos como operacionais causa uma significativa diferença com o IFRS após o reconhecimento inicial dos contratos operacionais, pois, sob o ASC 842, os arrendamentos mercantis operacionais são amortizados em uma única linha de despesa, incluindo a parcela de juros e amortização, produzindo um efeito de reconhecimento linear.

Conforme o ASC 842, parágrafo 25-5 e 25-6, o arrendatário deve reconhecer no resultado:

Arrendamento Financeiro:

* a. Amortização do ativo de direito de uso e juros sobre o passivo de arrendamento.

* b. Pagamentos de arrendamento variável não incluídos no passivo de arrendamento no período no qual a obrigação por esses pagamentos é incorrida (ver parágrafos 842-20-55-1 a 55-2) *

c. Qualquer perda por impairment do ativo do direito de uso determinado de acordo com o parágrafo 842-20-35-9.

Arrendamento Operacional

* a. Um único custo de arrendamento, calculado de forma que o custo remanescente da locação (conforme descrito no parágrafo 842-20-25-8) seja alocado ao longo do prazo restante da locação linearmente, a menos que outra base sistemática e racional seja mais representativa da locação. o padrão no qual se espera que o benefício seja derivado do direito de usar o ativo subjacente (ver parágrafo 842-20-55-3), a menos que o ativo do direito de uso tenha sido prejudicado de acordo com o parágrafo 842-20-35 -9, caso em que o custo de arrendamento único é calculado de acordo com o parágrafo 842-20-25-7

* b. Pagamentos de arrendamento variável não incluídos no passivo de arrendamento no período no qual a obrigação por esses pagamentos é incorrida (ver parágrafos 842-20-55-1 a 55-2)

* c. Qualquer deterioração do ativo do direito de uso determinado de acordo com o parágrafo 842-20-35-9.

Em IFRS, parágrafos 30-36 abordam os efeitos no resultado dos ativos e passivos resultantes de arrendamento. Valendo destaque para:

31. arrendatário deve aplicar os requisitos de depreciação do Ativo Imobilizado na depreciação do ativo de direito de uso, de acordo com os requisitos do item 32.

32. Se o arrendamento transferir a propriedade do ativo subjacente ao arrendatário ao fim do prazo do arrendamento, ou se o custo do ativo de direito de uso refletir que o arrendatário

Mensuração subsequente do passivo de arrendamento

36.Após a data de início, o arrendatário deve mensurar o passivo de arrendamento:

(a) aumentando o valor contábil para refletir os juros sobre o passivo de arrendamento;

(b) reduzindo o valor contábil para refletir os pagamentos do arrendamento efetuados; e

(c) remensurando o valor contábil para refletir qualquer reavaliação ou modificações do arrendamento, especificadas nos itens 39 a 46, ou para refletir pagamentos fixos na essência revisados (ver item B42).

Esta diferença fará com que indicadores e informações, como por exemplo lucro operacional antes dos juros, entre os padrões sejam diferentes, pois em USGAAP o resultado financeiro não será afetado pelos arrendamentos classificáveis como operacionais.

Outro fator importante é que apesar de em USGAAP os leasings operacionais deverem serem registrados em ativo, contra passivo, as diferenças com IFRS irão surgir após o reconhecimento inicial, pois em USGAAP o ativo deverá corresponder ao passivo do contrato. Em IFRS eles são amortizados de forma independente. Seria como se em USGAAP o ativo e o passivo do leasing operacional são contabilizados “um contra o outro”, sem efeito no resultado, mas apenas para demonstrar o valor do contrato.

Podemos resumir em duas grandes diferenças para leasing operacional classificáveis em USGAAP com a sua tratativa em IFRS:

- Em IFRS o resultado será desmembrado em operacional e financeiro, como feito para todos os leasings. O ativo é amortizado conforme a vida útil do item subjacente, e o passivo incorre juros, de forma independente um do outro

- Em USGAAP todo resultado será operacional e deverá ser um único custo de arrendamento, calculado de forma que o custo remanescente da locação seja alocado ao longo do prazo restante da locação linearmente. Todavia o Ativo do contrato não será afetado pela amortização do custo linear, pois deverá ser igual ao passivo. Veja a seça2o 35-3 que fala da mensuração após o início do arrendamento operacional:

* a. O Passivo do arrendamento pelo valor presente dos pagamentos de arrendamento descontados pela taxa de desconto usando estabelecido na data de início (a menos que a taxa tenha sido modificada)

* b. O Ativo do Direito de Uso pelo valor do passivo ajustado para o seguinte (a menos que o ativo tenha sofrido impairment - em que o ativo de direito de uso é mensurado de acordo com o parágrafo 842-20-35-10:

1. Pagamentos de alugueis antecipados ou provisionados

2. O saldo remanescente de quaisquer incentivos de arrendamento recebidos que é o montante de incentivos brutos de locação recebidos líquidos de quantias reconhecidas anteriormente como parte do arrendamento único

3. Custos diretos iniciais não amortizados

4. Impairment do direto de uso

Ou seja, a menos que ocorra impairment ou uma das situações listadas anteriormente o Ativo será mensurado pelo valor do Passivo do contrato, sem efeito no resultado.

Em outras palavras, se não ocorrer nenhum ajuste listado anteriormente, o ativo e o passivo serão iguais e mensurados pelas atualizações das parcelas em aberto pela taxa de desconto (mesmas das regras iniciais), sem efeito no resultado (ativo contra passivo).

No resultado será aplicado a sistemática linear, acarretando em grandes diferenças quando comparado com as IFRS. Vejamos o exemplo a seguir.

Exemplo

A Empresa Alpha contratou arrendamento por 3 anos em 1/1/x1 que não se enquadra na categoria de Leasing Financeiro em USGAAP. Sabe-se que este contrato prevê pagamentos anuais de $15.000 nos anos 1, 2 e 3. Sabe-se que o direto de uso é mensurado inicialmente por R$36.977considerando uma taxa de desconto de 10,5%.

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